Tema nº 1.372/STJ: ICMS-DIFAL não integra a base de cálculo do PIS e da Cofins
Yuri Brizon
Em 20 de agosto de 2026, a Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça (“STJ”) finalizou o julgamento do Tema Repetitivo nº 1.372, em que se discutia se a contribuição para o Programa de Integração Social (“PIS”) e a Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (“Cofins”) incidem sobre o Diferencial de Alíquotas do Imposto sobre a Circulação de Mercadorias e Serviços (“ICMS-DIFAL”).
A controvérsia insere-se no conjunto de debates derivados da chamada “tese do século”, firmada pelo Supremo Tribunal Federal (“STF”) no Tema nº 69 da Repercussão Geral (1), e reafirma a centralidade do conceito constitucional de receita ou faturamento para a definição da base de cálculo das contribuições sociais.
No julgamento do RE 574.706, correspondente ao Tema nº 69, o STF fixou a tese de que “o ICMS não compõe a base de cálculo para a incidência do PIS e da Cofins”. A premissa adotada pela corte foi a de que o ICMS destacado nas operações mercantis, embora transite contabilmente pelo caixa do contribuinte, não representa ingresso patrimonial definitivo, pois é destinado ao ente estadual. Por essa razão, não se enquadra nos conceitos de receita ou faturamento previstos no art. 195, I, “b”, da Constituição Federal (2). Posteriormente, ao apreciar embargos de declaração, o STF modulou os efeitos do julgamento para que a tese produzisse efeitos a partir de 15 de março de 2017, ressalvadas as ações judiciais e administrativas propostas até essa data.
O ICMS-DIFAL, por sua vez, corresponde à diferença entre a alíquota interna do estado de destino e a alíquota interestadual aplicável à operação. Sua cobrança ganhou especial relevância nas operações interestaduais destinadas a consumidor final, sobretudo após a Emenda Constitucional nº 87/2015 (3) e a posterior regulamentação pela Lei Complementar nº 190/2022 (4). Nessa sistemática, o remetente recolhe parcela do ICMS ao estado de destino, promovendo a repartição da arrecadação entre os entes federativos envolvidos na operação. Embora possua disciplina própria quanto ao cálculo e ao recolhimento, o DIFAL não constitui tributo autônomo: trata-se de parcela do próprio ICMS, vinculada à repartição constitucional da receita estadual.
A discussão sobre o ICMS-DIFAL se aproxima de outras controvérsias que surgiram a partir do Tema nº 69. É o caso do Tema nº 1.125 do STJ (5), no qual a Primeira Seção decidiu, sob o rito dos recursos repetitivos, que o ICMS-ST não compõe a base de cálculo do PIS e da Cofins devidos pelo contribuinte substituído no regime de substituição tributária progressiva. Naquela oportunidade, o tribunal destacou que a substituição tributária é mecanismo especial de arrecadação e fiscalização, incapaz de alterar a natureza do ICMS ou de justificar majoração indireta da carga tributária do contribuinte substituído. Assim como no Tema nº 69, prevaleceu a ideia de que valores destinados ao fisco estadual não se qualificam como receita própria do contribuinte.
No Tema Repetitivo nº 1.372, o STJ aplicou raciocínio semelhante ao ICMS-DIFAL. Prevaleceu o entendimento de que, se o DIFAL é apenas forma de repartição do ICMS entre o estado de origem e o estado de destino, não há razão jurídica para tratá-lo de modo diverso do ICMS próprio para fins de incidência do PIS e da Cofins (6).
O tribunal considerou que a parcela recolhida a título de DIFAL não representa acréscimo patrimonial do contribuinte, tampouco receita nova decorrente de sua atividade empresarial, mas encargo tributário transferido ao ente estadual competente. Também pesou o fato de o DIFAL conservar os elementos essenciais do ICMS e diferenciar-se apenas quanto ao aspecto quantitativo e ao ulterior direcionamento do produto da arrecadação.
A convergência entre os Temas nº 69, 1.125 e 1.372 revela linha jurisprudencial voltada a impedir que parcelas de tributos estaduais, meramente transitórias no caixa do contribuinte, sejam incorporadas à base de cálculo de contribuições federais incidentes sobre a receita ou o faturamento. Em termos práticos, o STJ reconheceu que a inclusão do ICMS-DIFAL na base de cálculo do PIS e da Cofins implicaria a tributação de valor que não pertence ao contribuinte, em desconformidade com a matriz constitucional das contribuições sociais.
Quanto à modulação de efeitos, o tema merece atenção especial. No Tema nº 69, o STF limitou a eficácia temporal da tese a partir de 15 de março de 2017, preservando, contudo, as ações judiciais e administrativas ajuizadas até aquela data. No Tema nº 1.125, também houve discussão sobre a modulação, com fixação de marco temporal relacionado à publicação da ata de julgamento, ressalvados os contribuintes que já discutiam a matéria.
No Tema nº 1.372, a possibilidade de modulação apresenta-se como decorrência natural da relevância econômica da controvérsia e da necessidade de preservar a segurança jurídica, a estabilidade das relações fiscais e a eventual confiança legítima da administração tributária. Ainda assim, a modulação não afasta a premissa central do julgamento: o ICMS-DIFAL, por não configurar receita ou faturamento do contribuinte, não deve integrar a base de cálculo do PIS e da Cofins.
O acórdão do julgamento de mérito ainda não foi publicado.
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Yuri Brizon
Advogado da Equipe de Consultoria Tributária do VLF Advogados
(1) STF, Tribunal Pleno, RE 574706, Relator(a): Cármen Lúcia, julgado em 15 mar. 2017, acórdão eletrônico, repercussão geral, mérito, DJe 223, divulgado em 29 set. 2017 e publicado em 2 out. 2017.
(2) BRASIL. [Constituição (1988)]. Constituição da República Federativa do Brasil de 1988. Brasília, DF: Presidência da República, 1988. Disponível em: https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/constituicao.htm. Acesso em: 24 ago. 2026.
(3) BRASIL. Emenda Constitucional nº 87, de 16 de abril de 2015. Altera o § 2º do art. 155 da Constituição Federal e inclui o art. 99 no Ato das Disposições Constitucionais Transitórias, para tratar da sistemática de cobrança do imposto sobre operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação incidente sobre as operações e prestações que destinem bens e serviços a consumidor final, contribuinte ou não do imposto, localizado em outro Estado. Brasília, DF: Presidência da República, 2015. Disponível em: https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/emendas/emc/emc87.htm. Acesso em: 24 ago. 2026.
(4) BRASIL. Lei Complementar nº 190, de 4 de janeiro de 2022. Altera a Lei Complementar nº 87, de 13 de setembro de 1996 (Lei Kandir), para regulamentar a cobrança do Imposto sobre Operações relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação (ICMS) nas operações e prestações interestaduais destinadas a consumidor final não contribuinte do imposto. Brasília, DF: Presidência da República, 2022. Disponível em: https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/lcp/lcp190.htm. Acesso em: 24 ago. 2026.
(5) STJ, Primeira Seção, REsp nº 1.896.678/RS, relator Ministro Gurgel de Faria, julgado em 13/12/2023, DJe de 28/2/2024.
STJ, Primeira Seção, REsp nº 1.958.265/SP, relator Ministro Gurgel de Faria, julgado em 13/12/2023, DJe de 28/2/2024.
(6) MIGALHAS. ICMS-Difal não compõe base de cálculo do PIS e da Cofins, decide STJ: 1ª Seção seguiu entendimento de que diferencial de alíquotas não constitui tributo distinto, mas parcela do ICMS próprio. 20 ago. 2026. Disponível em: https://www.migalhas.com.br/quentes/462882/icms-difal-nao-compoe-base-de-calculo-do-pis-e-da-cofins-decide-stj. Acesso em: 24 ago. 2026.
